dnes je 23.6.2021

Input:

Manká a škody - ich pozícia v účtovníctve firmy

8.6.2021, , Zdroj: Verlag Dashöfer

2021.06.1.5 Manká a škody - ich pozícia v účtovníctve firmy

Ing. Dušan Preisinger

Škoda je, z hľadiska súkromného práva, vnímaná ako jeden z jeho základných pojmov. Škodu je možné zadefinovať z právneho, účtovného a daňového hľadiska. Každé hľadisko má svoj špecifický význam. Z právneho hľadiska je za škodu považovaná majetková strata, ktorá je kvantifikovaná finančným vyjadrením. Ide o hotovosť, ktorá je považovaná za všeobecný ekvivalent, ktorý poskytuje napraviteľné majetkové plnenie. V zmysle zákona o účtovníctve, podľa § 26 ods. 6 ZoÚ, je za škodu považované neodstrániteľné poškodenie (prípadne zničenie), odcudzenie, alebo strata majetku podnikateľského subjektu. V tejto súvislosti je však dôležité, že za fyzické znehodnotenie sa považuje „neodstrániteľné poškodenie, prípadne zničenie majetku“. Z tohto hľadiska za škodu nie je uznané poškodenie majetku, ktorého funkčnosť je možné opravou obnoviť. Náklady vynaložené na opravu súvisiacu s odstránením tohto poškodenia majetku nie sú uznané ako škoda, ale ako náklady na opravu (ide o spomínané účtovné a daňové hľadisko). Za škodu sa všeobecne, v zmysle § 415 OZ Občianskeho zákonníka považuje ujma na majetku, zdraví, prírode a tiež na životnom prostredí. Pri škode je potrebné zohľadniť, či ide o poistnú udalosť, pri ktorej môže poškodený od poisťovne vymáhať náhradu. To znamená, či bola v konkrétnom prípade krytá, zo strany zodpovedného subjektu, ktorý škodu spôsobil, relevantným uzavretým poistením. Z tohto hľadiska ide o škodu na majetku poškodeného, ktorá je krytá poistením zodpovednosti za škody a poistná zmluva bola uzavretá pred vznikom predmetnej poistnej udalosti (ide o náhradu škody, od poisťovne, v ktorej je zodpovedný subjekt poistený). Ďalšou formou náhrady poistného je úhrada škody na základe poistnej zmluvy, ktorú pred vznikom poistnej udalosti uzatvoril s poisťovňou poškodený subjekt.

Významnou účtovnou položkou sú aj manká. Ide v podstate o rozdiel, ktorý vyjadruje stav, kedy skutočná hodnota majetku zistená inventarizáciou je nižšia ako účtovná (v zmysle § 30 ods. 5 písm. a) ZoÚ zákona o účtovníctve). Dôležité je, ak tento rozdiel nie je možné zdokladovať účtovným záznamom (požiadavka vyplýva z § 26 ods. 2 zákona o účtovníctve). V prípade, že ide o rozdiel zistený pri hotovosti, prípadne ceninách, nejde o manko, ale o schodok. V prípadoch, kedy je možné rozdiely v hodnote majetku zistené inventarizáciou podložiť účtovnými dokladmi a vedieť ich zdôvodniť, sú považované za prirodzené úbytky. Ide najmä o zásoby v rámci prevádzkového cyklu (úbytky vo výrobnom, zásobovacom a odbytovom procese). V týchto prípadoch tieto úbytky nie sú považované za manko. Platné legislatívne normy umožňujú podnikateľskému subjektu (daňovníkovi) uplatniť normy prirodzených úbytkov zásob (na základe internej smernice pre dané účtovné obdobie). Na základe tohto vnútropodnikového postupu nie sú tieto úbytky zásob z hľadiska dane z príjmov, ani z hľadiska účtovníctva považované za manko, alebo škodu. Je logické, že určenie týchto úbytkov musí firma nastaviť na základe viacročného hodnotenia doby obratu zásob (názor autora: v mnohých firmách sú najmä zásoby hotovej výroby, z hľadiska prevádzkových priamych a režijných nákladov, významnou položkou v štruktúre likvidity III. stupňa --> „obežné aktíva / krátkodobé záväzky; ak sa jej hodnota zvyšuje rýchlejšie v porovnaní s vývojom likvidity II. stupňa --> „(hotovosť + pohľadávky) / krátkodobé záväzky“, ide o rast zásob, ktoré nie sú konvertované do pohľadávok a následne do tržieb. V tomto prípade môže ísť o prirodzený úbytok zásob nad rámec interne nastavených noriem prirodzených úbytkov; zvyšuje nákladovosť a znižuje rentabilitu prevádzkového cyklu firmy).

V tejto súvislosti je dôležité, že do prirodzených úbytkov nie je možné zahrnúť tie, ktoré boli spôsobené nedostatočne zabezpečenými skladovacími priestormi, vznikli neodbornou manipuláciou a pod. Účtovné subjekty, ktorých podnikateľskými aktivitami sú výroba a predaj, by na základe vyššie uvedeného mali mať v rámci interných postupov účtovania spracované interné parametre prirodzených úbytkov, vrátane špecifikácie objektívnych kritérií pre ich uplatnenie (ide o významnú evidenciu pre prípadné kontroly a v rámci nich najmä daňové). Požiadavkou je, že súčasťou týchto interných postupov určujúcich kvantifikáciu prirodzených úbytkov je špecifikácia druhov a jednotlivých položiek zásob, pri ktorých dochádza k prirodzeným úbytkom a stratám v súvislosti s ich manipuláciou (výroba, skladovanie, odbyt a iná manipulácia so zásobami). Aj z tohto hľadiska poskytujú významnú informáciu údaje za dlhšie časové obdobie. Pokiaľ ide o podnikateľský subjekt s relatívne stabilnou štruktúrou zásob, finančne zdravou reprodukciou prevádzkového cyklu a stabilnou štruktúrou bilancie, nemal by mať problém kvantifikovať reálnu hodnotu prirodzených úbytkov zásob. Pri vypracovaní spomínaného interného predpisu je dôležité uviesť, že v porovnaní s prirodzeným úbytkom zásob, vzniknutého manka a škody, je odlišný úbytok zásob materiálu, ktorý je chápaný ako spotreba v rámci výrobného procesu. Pre firmu je dôležité, či spotreba materiálu je vyššia, alebo nižšia ako ju určuje technologická norma (prípadne je s ňou totožná). Úroveň spotreby materiálu v porovnaní s touto normou ovplyvňuje výslednú hodnotu týchto nákladov na jednicu produktu a následne prevádzkovú rentabilitu. Aj toto porovnanie poskytuje informáciu o možných prevádzkových škodách (skladovanie, manipulácia, spracovanie a pod.). Optimalizácia materiálových zásob je významným faktorom, ktorý ovplyvňuje cash flow firmy.

Je potrebné zdôrazniť, že nie je legislatívna norma, ktorá by všeobecne určovala záväznú formu a obsah internej smernice určujúcej postupy pri kvantifikovaní hodnoty prirodzených úbytkov jednotlivých druhov zásob. Sú len zadefinované druhy zásob podľa účtovných položiek, ktorých sa príslušná norma prirodzeného úbytku zásob týka. Výška normy prirodzených úbytkov zásob musí byť v smernici určená pre jednotlivé položky zásob v ich percentuálnom vyjadrení. Je dôležité, že tieto zásoby sú evidované v príslušných merných jednotkách (litre, kilogramy a pod.). V prípade, že ide o zásoby, ktoré sú evidované v peňažných jednotkách (napr. v maloobchodoch) je výšku normy prirodzených úbytkov potrebné stanoviť v €. Ide o tzv „stratné“. Ďalším princípom stanovenia týchto noriem je stanovenie prirodzených a nezavinených úbytkov (zníženie kvality vyplývajúce z dlhodobého skladovania, straty súvisiace s manipuláciou zásob a pod.).

V rámci účtovníctva, v zmysle § 19 ods. 3 písm. g) ZDP zákona o dani z príjmov, je možné škody uplatniť ako daňové výdavky, (alebo náklady) tie škody, ktoré daňový subjekt nespôsobil. Ide napríklad o škody, ku ktorým došlo pri rôznych živelných pohromách (musí však byť preukázané, že škoda nebola spôsobená činnosťou osôb, z dôvodu nekvalitného materiálu, nevhodne zvolených technologických postupov a podobne; musí ísť o udalosť, ktorú spôsobili vonkajšie faktory --> v zmysle § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov musí byť táto škoda preukázaná kompetentnými orgánmi zápisnicou, v ktorej bude zdokumentovaný vznik škody a bude v nej potvrdené, že nešlo o zavinenie zo strany podnikateľského subjektu). V zmysle vyššie uvedeného platného účtovania o škodách, je možné uplatniť aj náklady, ktoré boli spôsobené neznámou osobou v príslušnom zdaňovacom období. Ak bola táto škoda potvrdená políciou. V prípade škody považovanej za poistnú udalosť bude subjekt úhradu od poisťovne účtovať ako zdaniteľný príjem a súčasne skutočnú hodnotu zničeného majetku bude účtovať ako daňovo akceptovateľný výdavok v plnej výške. V zmysle § 19 ods. 3 písm. a) zákon o dani z príjmov obsahuje aj ustanovenia, ktoré definujú škodu na nehmotnom a hmotnom majetku, ktorá vznikla podnikateľskému subjektu a z dôvodu ktorej je potrebné tento majetok vyradiť (túto škodu špecifikuje zákon o dani z príjmov v § 19 ods. 3 písm. d). Z hľadiska daňového je možné túto škodu uplatniť ako daňový výdavok vo výške zostatkovej ceny príslušného majetku.

Z hľadiska DPH platí, že v prípade neodstrániteľnej škody, ktorá bola spôsobená zničením, poškodením, stratou, prípadne odcudzením, platiteľ DPH nemá nielen daňovú povinnosť, ale ani povinnosť vrátiť uplatnený odpočet DPH v minulosti. V tejto súvislosti je však potrebné upozorniť na § 53 ods. 5 ZDPH zákona o DPH. Ak išlo o odcudzenie majetku, pri ktorom daňovník odpočítal DPH, je povinný odviesť daň vo výške odpočítanej dane. Ak bol majetok predmetom odpisovania v zmysle § 22 ZDP zákona o dani z príjmov je možné znížiť odvod dane o časť zodpovedajúcu odpisom. Ide o daňové vysporiadanie za účtovné a zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k odcudzeniu.

Iný postup vo vzťahu k DPH je pri zásobách na sklade, ktoré sú po záruke. Pokiaľ nie je možný ich výpredaj za znížené ceny, hoci aj pod cenu obstarávaciu (tento výpredaj je prísne regulovaný adekvátnymi predpismi, ktoré zohľadňujú charakter zásob). V týchto prípadoch nasleduje ich likvidácia, vyradenie zo skladu zásob, prípadne iné formy, ktoré sa premietnu